Yleisperustelut
Valiokunta puoltaa esityksen hyväksymistä vähäisin
teknisluonteisin tarkennuksin.
Esityksen tarkoituksena on saattaa osingosta perittävää lähdeveroa
koskevat kansalliset säännökset vastaamaan
EY-oikeutta ja EYT:n oikeuskäytäntöä.
Keskeisin ajatus on se, että yleisesti ja rajoitetusti
verovelvollista osingonsaajaa verotetaan samanlaisissa tilanteissa samalla
tavalla. Rajoitetusti verovelvollisen saamasta osingosta ei siten
perittäisi lähdeveroa, jos osinko olisi yleisesti
verovelvollisen saamana verovapaa. Näin taataan se, että EY:n
perustamissopimuksen sijoittautumisvapautta ja pääoman
vapaata liikkuvuutta koskevat oikeudet voivat toteutua niin kuin
on tarkoitettu.
Toinen muutos on sekin EY-oikeudellinen, ja sen perusteena on
emo-tytäryhtiödirektiivin muutos ensi vuoden alusta.
Direktiivin soveltamisedellytyksenä oleva vähimmäisomistusosuus
emo- ja tytäryhtiöiden välillä alenee
silloin nykyisestä 15 prosentista kymmeneen prosenttiin.
Tämä muutos on tarkoitus ottaa huomioon
myös kansallisessa laissa.
Valiokunnalla ei ole huomautettavaa esitykseen siltä osin
kuin siinä on kysymys emo-tytäryhtiödirektiiviin
perustuvasta muutoksesta. Esitys on myös muulta osin perusteltu
ja muutostarve väistämätön.
Valiokunta haluaa käsitellä kuitenkin joitakin
asiantuntijakuulemisessa esille nousseita yksittäiskysymyksiä.
Lakiehdotuksen 3 §:n 5 momenttiin ehdotettua tarkennusta on
perusteltu yksityiskohtaisissa perusteluissa.
Lähdeverovapauden edellytykset
Esitys koskee niin luonnollisten henkilöiden kuin yhteisöjen
rajoitetusti verovelvollisina saamia osinkoja. Myös osingonsaajaan
kohdistettavat edellytykset ovat pitkälti samat. Tämä koskee
(1) osingonsaajan kotipaikkaa ETA-valtiossa, (2) virka-apu- tai
tietojenvaihtosopimuksen olemassaoloa kotivaltion ja Suomen kesken
sekä (3) edellytystä, jonka mukaan lähdeveroa
ei voida hyvittää verosopimuksen perusteella tosiasiassa
kokonaan osingonsaajan asuinvaltiossa. Osingonsaajana oleville yhteisöille
on asetettu lisäksi edellytykseksi se, että (4)
yhteisö vastaa TVL 33 d §:n 4 momentissa ja EVL
6 a §:ssä tarkoitettua kotimaista yhteisöä ja
että osinko olisi verovapaa kotimaiselle yhteisölle
näiden säännösten nojalla.
Itse lähdeveromenettelyyn liittyy se eroavuus, että yhteisöt
voivat saada vapautuksen lähdeverosta, kun edellytykset
täyttyvät. Luonnollisilla henkilöillä lähdevero
peritään taas tavanomaiseen tapaan mutta verotus
voidaan toimittaa vaatimuksesta verotusmenettelylain mukaisesti.
Osingon verovapaissa euromäärissä otettaisiin
tällöin huomioon vain kotimaisista yhteisöistä saadut
osingot.
Lähdeverovapautuksen perusteeksi ehdotettuja
kriteereitä on pidetty valiokunnan asiantuntijakuulemisessa
hankalina ja valtiontalouden kannalta vähämerkityksellisinä.
Tämä koskee erityisesti osingonsaajan velvollisuutta
selvittää, ettei lähdeveroa voida hyvittää tosiasiassa kokonaan.
Näistä syistä on ehdotettu, että ETA-alueella
asuvat osingonsaajat rinnastettaisiin täysin suomalaisiin
osingonsaajiin.
Valiokunta pitää lakiehdotukseen sisältyviä rajauksia
ja ehtoja kuitenkin perusteltuina. Lakiesityksen tarkoituksena on
taata yleisesti ja rajoitetusti verovelvollisten osingonsaajien yhdenmukainen
verotus mutta ei suosia kumpaakaan ryhmää. Jos
lähdeverosta luovuttaisiin ehdotettua laajemmin,
Suomi luopuisi verotusoikeudestaan toisen valtion hyväksi.
Se olisi vastoin lain tarkoitusta ja lisäksi vastoin kansainvälisessä verotuksessa
pitkään noudatettua periaatetta lähdevaltion
oikeudesta verottaa osinkoja. Tilanne saattaisi muodostua erityisen ongelmalliseksi,
jos osinkojen lähdeverovapauden periaatteet ulotetaan jossain
vaiheessa myös ETA-valtioiden ulkopuolisiin alueisiin.
Muutoksen taloudelliset vaikutukset olisivat silloin nyt arvioitua
olennaisesti suuremmat.
Valiokunta toteaa lopuksi vielä, että mm. Sveitsin
esimerkki kuvaa osaltaan sitä, että palautusmenettely
toimii myös lähdeverojärjestelmässäSveitsi
perii osingoista ensin kansallisen lainsäädäntönsä mukaisen
lähdeveron ja palauttaa sitten hakemuksesta kansallisen
säännöksen ja verosopimuksen välisen
lähdeveron erotuksen osingonsaajalle. .
Sijoitusomaisuus
Esityksessä on otettu huomioon kaikki yhteisöjen
osinkoverotustilanteet, siis myös ne, joissa yhteisön
saama osinko on veronalaista. Vastaavassa tilanteessa myös
rajoitetusti verovelvolliselle yhteisölle maksettu osinko
olisi lainmuutoksen perusajatuksen mukaisesti veronalaista.
Tällainen tilanne syntyy mm. silloin, kun osinkoa jakavan
yhtiön osakkeet kuuluvat osingonsaajan sijoitusomaisuuteen
eikä kysymys ole emo-tytäryhtiödirektiivin
piiriin kuuluvasta omistuksesta. Osingosta perittävä lähdevero
olisi silloin 19,5 prosenttiaeli yhteisöverokantaa
(26 %) vastaava osuus osinkojen veronalaisesta määrästä (75 %).,
ellei Suomen ja asuinvaltion välinen verosopimus oikeuta
tätä alempaan verotasoon.
Asiantuntijakuulemisessa on esitetty huoli siitä, että sijoitusomaisuuden
käsite voi aiheuttaa tulkintaepäselvyyksiä,
koska se on meillä käytössä oleva
luokitteluperuste. Säännös soveltuisi
lisäksi todennäköisesti harvoin; tyypillisempää on,
että tytäryhtiöosakkeet ovat emoyhtiön
käyttöomaisuutta.
Sijoitusomaisuus on määritelty EVL 11 §:ssä. Sillä tarkoitetaan
raha-, vakuutus- ja eläkelaitosten varojen sijoittamiseksi
hankkimia arvopapereita. Tarkoitus on, että uutta säännöstä sovelletaan
rajoitetusti verovelvollisten vastaavien laitosten vastaavista arvopapereista
saamiin osinkoihin. Sijoitusomaisuusosakkeista voi olla käytännössä kysymys
esimerkiksi silloin, kun rajoitetusti verovelvollinen ETA-alueella
asuva eläkelaitos sijoittaa varojaan suomalaiseen osakeyhtiöön.
Tällainen tilanne ei liene harvinainen, ja se on yleensä tunnistettavissa.
Vaikka sijoitusomaisuus on siis kotimainen käsite, sitä voidaan
soveltaa myös rajat ylittävissä tilanteissa,
kuten monia eri valtioiden kansallisia käsitteitä sovelletaan
jo nykyisin.
Tytäryhtiöosakkeet jäisivät
puolestaan käytännössä usein
säännöksen soveltamisalan ulkopuolelle,
koska emoyhtiön omistusosuus on yleensä vähintään
kymmenen prosenttia. Lähdevero jätettäisiin
silloin perimättä emo-tytäryhtiödirektiivin
piiriin kuuluvissa tilanteissa, kuten nykyisin. Kysymys tytäryhtiöosakkeiden luonteesta
ei liene muutoinkaan erityisen tulkinnallinen.
Valiokunta katsoo näillä perusteilla, ettei ehdotettua
säännöstä ole syytä muuttaa.
Yhteisön käsite EY-oikeuden piirissä
Kolmas esille noussut teema koskee yhteisön käsitettä ja
uusien säännösten soveltamisalaa. Käytännössä on
syntynyt epäselvyyttä siitä, miten säännöksiä sovelletaan
esimerkiksi ulkomaisiin sijoitusrahastoihin tai ulkomaisiin yleishyödyllisiin
yhteisöihin. Hallituksen esityksessä ei ole otettu
kantaa tällaisiin tilanteisiin.
Lain tarkoitus ja perusajatus on selvä; samanlainen
kohtelu samanlaisissa tilanteissa silloin, kun säännösten
edellytykset täyttyvät. Selvää on myös
se, että lähdeverolaki kuvaa vain menettelyä,
kuinka lähdeveron perinnässä toimitaan. Varsinaiset
aineelliset säännökset kuuluvat sen sijaan
tuloverolainsäädännön alaan.
Niitä ei ole käsitelty sen vuoksi esityksessä enempää kuin uusien
säännösten tekninen formulointi edellyttää.
Esitys on tässä mielessä johdonmukainen
ja ymmärrettävä.
Esitys on toisaalta perusteltu myös sikäli,
että kysymys kotimaisen ja ulkomaisen yhteisön
samanlaisuudesta edellyttää monesti tapauskohtaista
selvittelyä ja aineellisoikeudellista harkintaa. Koska
eri valtioissa on monia erilaisia yhteisömuotoja, yleisen
ja selvän rajauksen teko ei ole ongelmatonta eikä välttämättä järkevää, vaikka
se sinänsä palvelisi mm. verotuksen ennakoitavuutta.
Esimerkiksi luxemburgilaisten SICAV-yhtiöiden
ja Suomen lainsäädännön mukaisten
osakeyhtiöiden tai sijoitusrahastojen vertailukelpoisuus
on parhaillaan EYT:n ratkaistavana korkeimman hallinto-oikeuden
tekemän ennakkoratkaisupyynnön vuoksi (KHO: 2007:42).
Asia on siis avoin.
Valiokunta toteaa kuitenkin, että jos ulkomainen
yhteisö voidaan rinnastaa kotimaiseen verovapaaseen yhteisöön
tuloverolain nojalla ja osinko olisi kummallekin verovapaata
tuloa, lähdeverolakia ei tarvitsisi soveltaa silloin. Tällöin voitaisiin
siis katsoa, ettei lähdeverolaissa ole säädetty
lähdeveron alaiseksi osinkoa, koska osingonsaaja on tuloverolain
mukaan verovapaa.