Motivering
Utskottet tillstyrker propositionen utan ändringar.
I sin proposition redovisar regeringen klart och tydligt orsakerna
till att bestämmelsen om lättnad i beskattningen
av generationsväxlingar i lagen om skatt på arv
och gåva föreslås bli ändrad.
Det väsentliga är att bestämmelsens ursprungliga
skattelättnadseffekt har minskat genom diverse ändringar.
Meningen är nu att göra bestämmelsen
effektivare och den vägen stödja familjeföretags
verksamhets- och sysselsättningsbetingelser också genom
lagen om skatt på arv och gåva.
Utskottet anser att propositionen är motiverad och
bedömer att den också kommer att få en stor
praktisk roll. Den förbättrar inte minst övertagarens
villkor när generationsväxlingar allt oftare kan
genomföras i form av gåva i stället för överlåtelse
mot vederlag.
Enligt utskottet är det angeläget att behandla vissa
enskilda frågor som det rått osäkerhet
om vid utfrågningen av sakkunniga i utskottet. Synpunkterna
ger ändå inte anledning att ändra på propositionen.
Betydelsen av tidigare rättspraxis
Propositionen gäller uteslutande värderingens storlek
i beräkningen av skattelättnaden. Lättnaden
ska därmed bibehållas oförändrad
utom att de tillgångar och skulder som ligger till grund för
beräkningen ska värderas till 40 procent av beskattningsvärdet
vid förmögenhetsbeskattningen i stället
för det fulla värdet som nu. Därmed ökar
den skatt som lämnas odebiterad i allmänhet med
60 procent.
Ändringen gäller enbart värderingens
storlek och har därför ingen inverkan på tillämpligheten av
rättspraxis hittills. Det betyder att avgöranden
i olika tolkningsproblem fortsatt kan tillämpas. Så kan
till exempel 27 § 3 mom. i förmögenhetsskattelagen
som bromsar upp den årliga höjningen i en akties
beskattningsvärde fortsatt tilllämpas vid beräkning
av skattelättnaden i enlighet med högsta förvaltningsdomstolens
avgörande HFD 2003:53. De allmänna normerna i
lagen om skatt på arv och gåva som gäller
tidpunkten för värdering av egendomen inverkar
i sin tur på tidpunkten för värdering
av aktierna i ett onoterat bolag när lättnaden
beräknas enligt avgörande HFD 2002:17.
Utskottet anser att det är mycket viktigt att det rättsliga
läget är stabilt och förutsebart för
att den förestående viktiga perioden för
generationsväxlingar ska kunna genomföras utan
problem. För att säkerställa detta är
det också begripligt att den svårtydda grundbestämmelsen inte
har setts över i detta sammanhang. Det är beskrivande
för problemen inom detta område att mycket viktiga
tillämpningsavgöranden har meddelats ännu
under detta millennium, dvs. mer än 20 år efter
det att bestämmelsen utfärdades.
Företagsförmögenhet
Begreppet "företagsförmögenhet" i
propositionen har också gett upphov till oklarhet. Enligt motiveringen
avser företagsförmögenhet skillnaden
mellan företagsverksamhetens tillgångar och skulder
när det gäller andra företag än
gårdsbruk.
Begreppet ger enligt finansministeriet uttryck för
nettoprincipen i beskattningen av arv och gåva. Det betyder
att också skulder värderas till samma procentsats
på 40 som tillgångar när skattelättnaden
räknas ut. Ministeriet framhåller vidare att begreppet
tillgångar som omfattas av skattelättnaden har
tolkats i vissa avgöranden i rättspraxis och att
lagändringen inte avser att rucka på det rådande
rättsläget till den del det gäller en
bedömning av vilka tillgångar som ska omfattas
av skattelättnad.
I rättspraxis finns inga sådana avgöranden
om skattelättnadsbestämmelserna i lagen om skatt på arv
och gåva som uttryckligen skulle ta ställning
till hur man i fråga om ett bolag som bedriver näringsverksamhet
ska behandla tillgångar som hör till inkomstkällan
enligt inkomstskattelagen. Saken har inte haft någon större
praktisk betydelse eftersom aktier normalt har förts över på något
annat sätt än med hjälp av skattelättnadsbestämmelserna
i lagen om skatt på arv och gåva. Det är
möjligt att det sker en ändring på denna
punkt som också framhålls i propositionen.
Frågan om definitionen på företagsförmögenhet
kommer alltså att spela en större roll vid tilllämpningen
av skattelättnadsbestämmelserna. På detta
tyder också det som sägs om sysselsättningsgruppens
uttalande i propositionen att det vid reformen av lagen om skatt
på arv och gåva ska ses till att skattestödet
endast gäller egentliga företags tillgångar
och inte t.ex. egendom av investeringsnatur. Varken i propositionens
motivering eller finansministeriets utlåtande sägs
någonting om uttalandets betydelse.
Finansministeriet anser i sitt utlåtande att skattelättnaden
inte bör kopplas direkt till avgörandena om inkomstkällan
i inkomstbeskattningen. Detta beror bl.a. på att behandlingen
enligt lagen om skatt på arv och gåva är
fallspecifik medan behandlingen enligt inkomstskattelagen är
ett massförfarande. En uppdelning enligt inkomstkälla
ger enligt ministeriet dessutom upphov till fler tolknigssvårigheter
och problem med gränsdragningen.
Utifrån det ovan sagda menar utskottet att begreppet
företag och skattelättnadens räckvidd
i regel fortsatt kan tolkas på samma sätt som
vid inkomstbeskattningen trots att lättnadsbestämmelsens
räckvidd inte är direkt kopplad till avgörandet
om inkomstbeskattningen. Därmed bestäms räckvidden
för skattelättnaden vid generationsväxling
i regel utifrån om lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet
har tilllämpats på bolaget eller inte. De principer
och preciseringar som lagts fast i rättspraxis och hävdvunnen
beskattningspraxis gäller alltså fortfarande till
denna del.
Utskottets ställningstagande innebär också att skattelättnaden
i allmänhet bestäms utifrån själva
beskattningsvärdet på ett aktiebolags aktier. Om
det har skett väsentliga förändringar
i ett företags egendomsmassa under tiden mellan det att beskattningsvärdet
senast räknades ut och arv eller gåva verkställts
kan det beaktas, som t.ex. i avgörande HFD 2002:17. Om
man dessutom i något enskilt fall har vidtagit särskilda åtgärder bara
för att få en skatteförmån är
det möjligt att ingripa genom bestämmelserna om
kringgående av skatt i lagen om skatt på arv och
gåva.
Vissa specialsituationer
Skogsbruksföretagare.
Propositionen befattar sig inte med dem som bara bedriver skogsbruk. Det
betyder att en företagare som bedriver aktiv skogsvård
precis som nu inte omfattas av skattelättnaden om han inte
samtidigt bedriver jordbruk. Avgörandet måste
ses mot uppfattningen att skogsägande i första
hand ses som investeringsverksamhet. Dessutom finns det en rad problem
med gränsdragningen mellan begreppen skogsbruksidkare och
skogsföretagare.
Den som enbart bedriver skogsbruk kan betraktas som företagare
enligt bl.a. lagen om finansiering av landsbygdsnäringar
(329/1999) och lagen om pension för lantbruksföretagare (467/1969).
I praktiken kräver företagarstatus bl.a. regelbunden
medverkan i skogsvårdsåtgärder och att
en betydande del — om än inte huvuddelen — av
försörjningen består av skogsinkomst.
Utskottet ser det som angeläget att utreda om tillämpningen
av skattelättnadsbestämmelserna i lagen om skatt
på arv och gåva kan utsträckas också till
skogsbruksföretagsamhet av ovan beskrivet slag. Ju fler
jordbruk som lagts ner desto fler gårdar som specialiserar
sig enbart på skogsbruk har det uppstått. Bestämmelsen
försvårar generationsväxling på sådana
gårdar. Dessutom är bestämmelsen i sin
nuvarande utformning inkonsekvent på den punkten att om
en gård i minsta lilla utsträckning bedriver jordbruk
omfattas också skogsbruket av skattelättnad.
Syskon eller deras barn som övertagare.
Ett av de svårare problemen vid generationsväxling är att
hitta en lämplig övertagare. Därför
bör man enligt utskottet också utreda om inte
skattelättnadsbestämmelser kunde utnyttjas i sådana
situationer där övertagaren är överlåtarens
syskon eller halvsyskon eller en avkomling till dem. För tillfället är
grundskatten enligt den andra skatteklassen ett hinder för
detta. Skattelättnaden kunde därför genomföras
till exempel genom att grundskatten i dessa fall bestäms
enligt första skatteklassen. Därefter räknas
lättnaden ut på normalt vis.
Kravet på ägarandel.
Utskottet uppmärksammar också de fungerande
familjeföretag där ägandet har spjälkts
upp i andelar på mindre än 10 procent. Vid generationsväxling
i dem kan varken lagen om skatt på arv och gåva
eller skattelättnadsbestämmelserna i inkomstskattelagen utnyttjas.
Trots detta sysselsätter många företag ett
betydande antal människor.
Vissa gränser i beskattningen är i och för
sig behövliga och begripliga. Men i enskilda fall betyder
de problem. Med hänsyn till att kravet på 10 procents ägarandel är
allmänt i annan skattelagstiftning och det europeiska skatteregelverket
ser utskottet det inte som angeläget att kravet sänks.
Men generationsväxling kunde betraktas som en grund som
talar för skattelättnad när man ansöker
om befrielse i beskattningen med stöd av 53 § i
lagen om skatt på arv och gåva, om skattebetalningen äventyrar
den fortsatta verksamheten.