Yleistä
Valiokunta puoltaa esityksen hyväksymistä muuttamattomana.
Ehdotetuilla muutoksilla olisi vaikutusta Suomen verotusoikeuteen niin sanotuissa verosopimuksettomissa tilanteissa ja tilanteissa, joissa verosopimus mahdollistaa välillisesti omistetun kiinteän omaisuuden luovutuksen verotuksen. Lisäksi ehdotettu varauman poisto laajentaa Suomen verotusoikeutta eräiden verosopimusten muuttuessa vastaamaan OECD:n nykyistä mallia.
Ehdotettua veropohjan tiivistämistä pidettiin asiantuntijakuulemisissa yleisesti perusteltuna tavoitteena. Kansainvälisessä verotuksessa yleisenä lähtökohtana on, että kiinteistön sijaintivaltiolla on oikeus verottaa kiinteistön luovutuksesta syntyvää voittoa. Tämä ei kuitenkaan toteudu Suomen kansallisessa lainsäädännössä silloin, kun omistus on välillistä. Voimassa olevan tuloverolain 10 §:n 10 kohdan mukaan rajoitetusti verovelvollisen Suomessa veronalaisena tulona pidetään "täällä olevan kiinteistön tahi suomalaisen asunto-osakeyhtiön tai muun osakeyhtiön tai osuuskunnan, jonka kokonaisvaroista enemmän kuin 50 prosenttia muodostuu yhdestä tai useammasta täällä olevasta kiinteistöstä, osakkeiden tai osuuksien luovutuksesta" saatua voittoa. Säännös ei mahdollista muunlaisen kiinteistöjä omistavan yhteisön tai yhtymän osakkeiden tai osuuksien myynnistä saadun luovutusvoiton verottamista, kuten esimerkiksi tilanteessa, jossa yhteisön tai yhtymän varat muodostuvat täällä olevan toisen kiinteistöjä omistavan yhtiön osakkeista.
Myös OECD:n malliverosopimus lähtee siitä, että kiinteistön sijaintivaltiolla on laaja oikeus verottaa kiinteistön luovutuksesta saadut voitot. Hallituksen esityksen mukaan tällä hetkellä noin puolet Suomen verosopimuksista mahdollistaa kiinteistön sijaintivaltiolle verotusoikeuden myös silloin, kun luovutetaan välillisesti omistettua kiinteää omaisuutta, ja näiden osuus laajenee sitä mukaa, kun Suomi tekee uusia verosopimuksia ja erityisesti, kun vanhoja sopimuksia päivitetään ajan tasalle. Käytännössä Suomen vanhimmat voimassa olevat verosopimukset eivät mahdollista välillisen omistusoikeuden luovutuksen verotusta. Myös EU-oikeus saattaa estää verottamisen tilanteessa, jossa ulkomailla sijaitseva verovelvollinen rinnastuu sellaiseen kotimaiseen verovelvolliseen, joka on vapautettu verosta.
Esityksen taloudellisten vaikutusten arviointiin liittyy hankaluutta muun muassa puuttuvan tietopohjan vuoksi. Hallituksen esityksessä arvioidaan, että ehdotettu muutos kasvattaisi lähdeveron tuottoa vuoden 2023 tasossa noin 3 miljoonaa euroa, mutta samalla tuodaan kuitenkin esille se, että verotuottovaikutus sisältää merkittäviä epävarmuuksia.
Valiokunta pitää ehdotettua muutosta perusteltuna ottaen huomioon tavoitteen Suomen veropohjan tiivistämisestä. Muutos mahdollistaa Suomen tekemissä uusimmissa verosopimuksissa Suomelle allokoidun verotusoikeuden käyttämisen kiinteistöjen välillisissä luovutuksissa.
Jatkossakin verotusoikeuden soveltaminen edellyttäisi kuitenkin sitä, että myyjää ei voida EU-oikeuden nojalla rinnastaa Suomessa verosta vapautettuun toimijaan. Kuulemisissa nostettiin esille tiedonsaantiin ja verovalvontaan liittyvät ongelmat, koska Verohallinnolla ei välttämättä ole tietoa ulkomailla asuvasta verovelvollisesta ja luovutuksesta ja myöskään ulkomailla asuva verovelvollinen ei itse välttämättä tiedä velvollisuudestaan maksaa luovutuksesta veroa Suomeen. Ehdotettu muutos korostaakin Verohallinnon tiedottamisen ja ohjauksen tarvetta.
Seuraavassa on käsitelty eräitä kuulemisessa esille nousseita kysymyksiä.
Käsitteistä
Kuulemisissa nostettiin esille eräitä sääntelyn yksityiskohtiin liittyviä kysymyksiä. Lisäksi pidettiin mahdollisena, että käytetyistä käsitteistöistä voi tulla tulkintakysymyksiä. Esimerkkinä tästä on uudessa 10 a kohdassa käytetty käsite ”toisen henkilön eduksi hallittu varallisuuskokonaisuus” ja sen suhde tuloverolain 3 §:n yhteisön käsitteeseen. Hallituksen esityksen mukaan käsitteellä tarkoitetaan lähtökohtaisesti trust-tyyppistä yksikköä, joita on tyypillisesti anglosaksisissa maissa. Ottaen huomioon, että sääntelyllä on pyritty kattamaan laajasti eri oikeudelliset muodot ja tavoite veropohjan tiivistämisestä, valiokunta pitää valittua käsitettä tältä osin kuitenkin perusteltuna, vaikka käsitteeseen voi liittyä tulkinnanvaraisuutta suhteessa tuloverolain jo olemassa oleviin käsitteisiin.
Tuloverolain 10 §:n kiinteistön luovutusta koskevaa 10 kohtaa täsmennettäisiin siten, että se koskisi myös tuloverolain 6 §:n tarkoittaman kiinteistön luovutusta. Tällä tarkoitetaan toisen maalla olevaa rakennusta, rakennelmaa tai muuta laitosta, joka voidaan hallintaoikeuksineen maahan luovuttaa kolmannelle henkilölle maanomistajaa kuulematta. Lisäksi 10 kohdassa täsmennettäisiin, että Suomesta saatua tuloa olisi myös näihin tai maahan kohdistuvan hallinta-, käyttö- tai tuotto-oikeuden luovutuksesta saatu voitto. OECD:n malliverosopimuksen 6 artiklan 2 kohdan mukaan ilmaisulla ”kiinteä omaisuus” on sen sopimusvaltion lainsäädännön mukainen merkitys, jossa omaisuus sijaitsee. Samaisen kohdan toisen virkkeen mukaan kiinteä omaisuus kattaa muun ohessa myös oikeudet, joihin sovelletaan yksityisoikeuden kiinteää omaisuutta koskevia määräyksiä, sekä kiinteän omaisuuden käyttöoikeuden. Saadun selvityksen mukaan Suomen solmimissa verosopimuksissa kiinteistön käsite tyypillisesti kattaisi esitettyyn tuloverolain 10 §:n 10 kohtaan lisätyt rakennukset, rakennelmat tai muut laitokset sekä oikeudet.
Ehdotetussa uudessa tuloverolain 10 §:n 10 a kohdassa säädettäisiin välillisesti omistetun tuloverolain 10 §:n 10 kohdassa tarkoitetun omaisuuden luovutuksesta saadun voiton verottamisesta. Osuus kokonaisvaroista olisi nykyistä vastaavasti yli 50 % yhteisön, yhtymän tai varallisuuskokonaisuuden kokonaisvaroista. Käsite kokonaisvarat sisältyy jo nykyiseen lain sanamuotoon. Hallituksen esityksen mukaan tarkoitus ei ole muuttaa nykyistä arvostuskäytäntöä.
Laajaomisteiset tilanteet
Julkisesti noteerattujen yhtiöiden osakkeiden luovutusten jättämistä sääntelyn ulkopuolelle on kuulemisissa pidetty perusteltuna. Osa kuultavista toi esille, että sääntelyn soveltamisalan ulkopuolelle tulisi rajata myös muutkin laajaomisteiset tilanteet, kuten laajaomisteiset rahastot tai vähäiset välilliset omistukset. Ottaen kuitenkin huomioon sääntelyn tavoite turvata Suomen veropohjaa valiokunta ei pidä perusteltuna rajata laajaomisteisia yhteisöjä tai vähäisiä omistuksia sääntelyn ulkopuolelle.
Omistuksen määräaika
Ehdotettuun uuteen sääntelyyn on otettu OECD:n malliverosopimuksen määräys aikarajasta, jossa otetaan huomioon myös yksikön omistusosuus kiinteästä omaisuudesta 365 päivän ajalta ennen luovutusta. Muutoksen tarkoitus on estää yksikön muun omaisuuden lisäyksellä tapahtuva kiinteän omaisuuden suhteellisen osuuden vähentäminen, jolloin luovutus ei luovutushetkellä ylittäisi 50 prosentin rajaa. Koska muutos saadun selvityksen mukaan tulisi sekä Suomen uusiin että päivitettäviin vanhoihin verosopimuksiin, vastaavan säännöksen lisäämistä tuloverolakiin on pidettävä aiheellisena.
Voimaantulo
Valiokunta pitää perusteltuna, että laki tulee voimaan mahdollisimman pian. Tämän vuoksi valiokunta katsoo, että laki tulisi saattaa voimaan eduskunnan vastausta seuraavan kuukauden alusta.
Varauman peruuttaminen
Monenvälisen yleissopimuksen 9 artiklan varauman poistaminen varmistaa osaltaan esityksen mukaisen tavoitteen toteutumista. Varauman peruuttaminen mahdollistaa Suomen verotusoikeuden laajentamisen sellaisten valtioiden osalta, joiden kanssa on niin sanottu vanhan mallinen verosopimus. Edellytyksenä on, että toisella sopimusvaltiolla ei ole vastaavaa varaumaa yleissopimuksessa. Varauman poistaminen johtaisi siihen, että Suomen solmimien verosopimusten luovutusvoittoa koskevat artiklat päivittyisivät vastaamaan nykyisen OECD:n malliverosopimuksen luovutusvoittoja koskevaa artiklaa. Varauman poistaminen saattaa joissain tilanteissa johtaa myös siihen, että yleisesti verovelvollisen ulkomaille välillisesti tekemistä kiinteistösijoituksista Suomeen maksettaviksi tulevien verojen määrä pienenee. Valiokunta kuitenkin katsoo, että varauman poistaminen on Suomen veropohjan tiivistämisen näkökulmasta perusteltua.