2.1  Bakgrund och mål

Direktivförslaget baserar sig på OECD:s regler inom den så kallade andra pelaren, vars syfte är att koncerner ska beskattas åtminstone enligt en miniminivå oberoende av i vilka stater verksamheten bedrivs. Minimiskattenivån ska bedömas separat för varje stat och den effektiva skattenivån ska vara minst 15 procent. 

Syftet med OECD:s andra pelare är att bekämpa de problem i anslutning till urholkning av skattebasen och vinstöverföring som kvarstår efter genomförandet av det år 2013 inledda projektet mot urholkning av skattebasen och vinstöverföring (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS-projektet) samt att sätta vissa gränser som förhindrar överdriven skattekonkurrens mellan staterna. En del av regleringen påminner om den bassamfundslagstiftning som redan tillämpas i många stater och som syftar till att förhindra att beskattningsbar inkomst överförs till ett samfund som etablerats i en stat med låg beskattning. Den andra pelaren påminner delvis också om regleringen Global Intangible Low Taxed Income (GILTI), som infördes i Förenta staterna 2017 som en del av lagstiftningen om en skattereform (Tax Cuts and Jobs Act). 

OECD:s projekt för att reformera den internationella inkomstbeskattningen berör aktörer av mycket olika slag och inte enbart företag som bedriver digital affärsverksamhet, även om arbetet ursprungligen inleddes i samband med ett projekt för hantering av utmaningarna för beskattningen av den digitala ekonomin (Addressing the Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy). Vid sidan av granskningen av den digitala ekonomin har det också funnits oro för huruvida de gällande bestämmelserna, trots andra åtgärder inom BEPS-projektet, fortfarande medför risk för att skattebasen urholkas och vinster överförs. Arbetet med att ta itu med skatteutmaningarna inom den digitala ekonomin tog avstamp i BEPS-projektet, som omfattade 15 åtgärder och som till många delar ledde till ändringar i skattelagstiftningen också i Finland. 

Inom OECD har regleringen enligt den andra pelaren utgjorts av två sammankopplade bestämmelser som är avsedda att införas i den nationella lagstiftningen (GloBE-reglerna) samt av en bestämmelse om skatteavtal (regeln om skattskyldighet, subject to tax rule). Kommissionens direktivförslag gäller endast genomförandet av GloBE-reglerna i EU. Enligt motiveringen till direktivförslaget fanns det på grund av OECD:s modellregler endast begränsade möjligheter att välja linje vid planeringen av direktivet. EU kommer enligt motiveringen inte att driva på en tillämpning av den andra pelarens regel om skatteavtal. 

2.2  Direktivets syfte och tillämpningsområde

Direktivförslaget innehåller bestämmelser genom vilka en obligatorisk effektiv minimiskatt på 15 procent för stora koncerner införs inom EU. Minimiskatten ska genomföras med stöd av två separata beskattningsregler så att den effektiva skattenivån i och med en så kallad tilläggsskatt (top-up tax) stiger till den överenskomna miniminivån. Miniminivån bedöms separat för varje stat. Medlemsstaterna ges dessutom möjlighet att föreskriva om en separat nationell tilläggsskatt. 

Direktivförslaget har inga direkta konsekvenser för hur det beskattningsbara resultatet för dem som omfattas av tillämpningsområdet beräknas med stöd av den nationella skattelagstiftningen. I förslaget är det fråga om en ny typ av reglering som skulle tillämpas vid sidan av det nuvarande skattesystemet och gälla endast en del av de skattskyldiga. Den föreslagna regleringen har dock kopplingar också till det nuvarande skattesystemet. 

Direktivförslaget är tillämpligt på enheter inom EU som ingår i en multinationell koncern eller en stor inhemsk koncern, om den multinationella eller stora inhemska koncernens totala omsättning enligt regleringen uppgår till minst 750 miljoner euro under minst två av fyra på varandra följande år. 

I direktivutkastet avses med koncern det yttersta moderföretaget (ultimate parent entity, UPE) och dess ingående enheter (constituent entities), såsom dotterbolag. Med ingående enhet kan också avses till exempel moderföretagets fasta driftställe samt en enhet som inte behandlas som en separat skattskyldig, exempelvis en sammanslutning. Om det yttersta moderföretaget inte upprättar en koncernredovisning, betraktas som dess koncernredovisning den redovisning som det skulle ha varit skyldigt att upprätta om det hade tillämpat den lokala redovisningsstandarden eller någon annan godtagbar redovisningsstandard (hypotetiskt test för konsolidering, deemed consolidation test). Dessutom finns det preciserande bestämmelser om vissa specialsituationer, såsom samriskföretag som sammanförts med koncernredovisningen genom kapitalandelsmetoden. Direktivförslaget innehåller bestämmelser om vilka redovisningsstandarder som kan ligga till grund för regleringen. 

Regleringen skulle gälla alla koncerner oberoende av bransch. Tillämpningsområdet för reglerna om minimiskatt ska dock inte omfatta särskilt angivna statliga enheter, internationella organisationer, allmännyttiga aktörer eller pensionsfonder. Dessutom är vissa placeringsfonder och fastighetsplaceringsenheter befriade, om de är koncernens yttersta moderföretag. Utanför regleringen lämnas dessutom vissa andra enheter som till minst 95 procent ägs av en enhet som inte omfattas av reglerna. Definitionen av pensionsfond omfattar dessutom vissa enheter som sköter investeringar eller bedriver hjälpverksamhet i pensionsfonden. 

Dessa exkluderade enheter (excluded entities) är inte sådana ingående enheter som avses i regleringen och omfattas således inte av tillämpningsområdet för minimiskatten. De beaktas dock vid bedömningen av huruvida enheten hör till en koncern och huruvida den totala omsättningsgränsen på 750 miljoner euro uppnås. Exempelvis en pensionsfond som uppfyller definitionen av en exkluderad enhet kan vara det yttersta moderföretaget i en koncern som omfattas av tillämpningsområdet för regleringen, varvid minimiskatten kan bli tillämplig på koncernens övriga enheter, om inte de också är exkluderade enheter. 

Inkomst av internationell sjöfart lämnas utanför tillämpningsområdet på så sätt att den inte beaktas som en ingående enhets inkomst när den effektiva skattenivån fastställs. Vid fastställandet av skattenivån kan också ett valfritt undantag kopplat till substans tillämpas upp till ett visst inkomstbelopp. Fastställandet av den effektiva skattenivån behandlas närmare nedan. 

2.3  Skatteregler som genomför minimiskatten och ordningsföljden för tillämpningen av dem

2.4  Fastställande av effektiv skattenivå och tilläggsskatt

2.5  Vissa andra frågor

Direktivförslaget innehåller dessutom preciserande bestämmelser bland annat om behandlingen av enhetens skatteattribut, exempelvis uppskjuten skattefordran, när enheten ansluter sig till eller lämnar en koncern samt om företagsarrangemang eller omstruktureringar inom koncernen. Dessutom innehåller direktivförslaget bestämmelser om situationer som gäller koncerners yttersta modersubjekt när detta är skattemässigt transparent. Direktivförslaget innehåller också särskilda regler för befintliga skattesystem som grundar sig på beskattning av vinstutdelning. 

När bestämmelserna första gången tillämpas på en koncern ska de övergångsbestämmelser som ingår i direktivförslaget tillämpas. Exempelvis ska enligt övergångsbestämmelsen om förluster förlusterna beaktas i den utsträckning som de har redovisats i de uppskjutna skatterna. Enligt en separat regel ska förlustbeloppet dock justeras så att det inte får innehålla poster som är undantagna från beräkningen av skattebasen enligt GloBE. Denna regel gäller situationer där en tillgångspost som består av skatteförluster har uppkommit i kalkyleringen av uppskjutna skatter genom en transaktion som har skett efter den 15 december 2021. Enligt en särskild övergångsbestämmelse ska vid överföring av tillgångar mellan ingående enheter dessutom tillämpas ett värde som baserar sig på den icke avskrivna anskaffningsutgiften, om överföringen har gjorts efter den 15 december 2021 men innan reglerna börjar tillämpas. 

Enligt direktivförslaget ska tilläggsskatt inte tas ut under de fem första åren, om det är fråga om en multinationell koncern som befinner sig i inledningsfasen av sin internationella verksamhet. Verksamheten anses vara i inledningsfasen om koncernen har ingående enheter i högst sex stater och bokföringsvärdet av de ingående enheternas materiella tillgångar i andra stater inte överstiger 50 miljoner euro. 

2.6  Administrativa bestämmelser och påföljder

Enligt direktivförslaget är utgångspunkten att varje ingående enhet är skyldig att till skattemyndigheterna i den stat där enheten är belägen lämna en anmälan som innehåller omfattande uppgifter i anknytning till minimibeskattningen. Anmälan ska lämnas in inom 15 månader från räkenskapsperiodens sista dag. Enligt direktivförslaget och OECD:s modellregler är det fråga om en informationsrapport. Anmälningarna kan delas mellan stater, om det finns ett avtal om utbyte av anmälningarna i fråga. 

Till skillnad från OECD:s modellregler innehåller direktivförslaget också uttryckliga bestämmelser om påföljder vid försummelse av anmälningsskyldigheten. Enligt direktivförslaget ska medlemsstaterna föreskriva påföljder för överträdelser av de nationella bestämmelser som grundar sig på direktivet och vidta alla nödvändiga åtgärder för att säkerställa att de verkställs. Påföljderna ska vara effektiva, proportionella och avskräckande. Om en ingående enhet inte fullgör sin anmälningsskyldighet eller lämnar en oriktig anmälan förutsätter direktivförslaget dessutom att enheten åläggs en administrativ påföljd på fem procent av dess omsättning. I direktivförslaget föreskrivs det dessutom om verkningarna av en eventuell påminnelse. 

2.7  Tillämpning av IIR-regeln på stora inhemska koncerner

Enligt OECD:s modellregler är IIR-regeln i princip tillämplig endast i gränsöverskridande situationer, det vill säga när moderföretaget och ett lågbeskattat dotterföretag är belägna i olika stater. För att säkerställa förenlighet med bestämmelserna om de grundläggande friheterna i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt har direktivförslaget emellertid ett bredare tillämpningsområde. 

Såsom beskrivs i avsnitt 2.2 är direktivförslaget också tillämpligt på inhemska dotterföretag till finländska moderföretag i multinationella koncerner. Enligt direktivförslaget ska regleringen dessutom tillämpas på rent inhemska stora koncerner (large-scale domestic groups), om de i övrigt uppfyller förutsättningarna för tillämpning av direktivförslaget. Enligt direktivförslaget syftar dessa avvikelser från OECD:s modellregler till att undvika att inhemska och gränsöverskridande situationer behandlas på olika sätt. 

I fråga om helt inhemska koncerner innehåller direktivförslaget en övergångsbestämmelse enligt vilken minimiskatten tillämpas första gången först efter fem år från det att reglerna trätt i kraft. 

2.8  Slutbestämmelser

3.1  Kommissionens förslag

Förslaget grundar sig på artikel 115 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, vilket innebär att alla medlemsstater måste vara eniga om förslaget innan det kan godkännas. 

Förslaget att kommissionen ska ges befogenhet att anta vissa delegerade akter grundar sig på artikel 290 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt. Enligt denna artikel kan det genom en lagstiftningsakt till kommissionen delegeras befogenhet att anta akter med allmän räckvidd som inte är lagstiftningsakter och som kompletterar eller ändrar vissa icke väsentliga delar av lagstiftningsakten. Mål, innehåll, omfattning och varaktighet för delegeringen av befogenhet ska uttryckligen avgränsas i lagstiftningsakterna. De väsentliga delarna av ett område ska förbehållas lagstiftningsakterna och får därför inte bli föremål för delegering av befogenhet. Rådet kan med kvalificerad majoritet besluta att återkalla delegeringen av befogenhet eller att inte motsätta sig den delegerade akten. 

Enligt artikel 5 i fördraget om Europeiska unionen ska principerna om subsidiaritet och proportionalitet styra unionens utövande av sina befogenheter. Enligt subsidiaritetsprincipen ska unionen på de områden där den inte har exklusiv befogenhet vidta en åtgärd endast om målen för den planerade åtgärden kan uppnås bättre på unionsnivå än på nationell, regional eller lokal nivå. Unionens åtgärder ska dock till innehåll och form inte gå utöver vad som är nödvändigt för att nå målen i fördragen (proportionalitetsprincipen). 

I kommissionens direktivförslag konstateras det att tillämpningen av artikel 115 i FEUF på området för direkt beskattning förutsätter att syftet med den föreslagna EU-lagstiftningen är att korrigera inkonsekvenser på den inre marknaden. I det aktuella läget är avsaknaden av regler om effektiv minimibeskattning på den inre marknaden enligt direktivförslaget en sådan inkonsekvens. 

När det gäller subsidiaritetsprincipen konstateras det i kommissionens förslag till direktiv att ärendets art förutsätter att projektet genomförs på ett enhetligt sätt på EU:s inre marknad. Ett projekt på EU-nivå är nödvändigt, eftersom det måste säkerställas att OECD:s modellregler genomförs enhetligt inom EU. OECD:s modellregler baserar sig på en så kallad gemensam strategi (common approach). Enligt direktivförslaget finns det inom EU ett behov av en gemensam strategi och samordnade åtgärder för att förbättra den inre marknadens funktion och maximera de positiva verkningarna av en effektiv minimiskatt. Detta kan enligt förslaget uppnås endast om lagstiftningen genomförs centraliserat och på ett enhetligt sätt. Dessutom är det viktigt att det till exempel i fråga om de regler som tillämpas vid beräkningen av effektiv skattenivå inte uppstår skillnader mellan medlemsstaterna, eftersom regleringen är förenad med ett starkt gränsöverskridande element. Kommissionen anser därför att lösningarna måste stödja den inre marknaden och att detta endast kan göras på EU-nivå. Ett projekt på EU-nivå skulle också tillföra ett mervärde, eftersom man inom EU skulle kunna väga olika synpunkter och ta hänsyn till den samlade bilden av den inre marknaden. 

Enligt kommissionen är det också förenligt med subsidiaritetsprincipen att OECD:s modellregler genomförs i enlighet med EU:s primärrätt, så att de skattskyldiga kan förvissa sig om att det nya regelverket respekterar EU:s grundläggande friheter, särskilt etableringsfriheten. 

Kommissionen motiverar förslagets överensstämmelse med proportionalitetsprincipen med att regleringen skulle tillämpas på multinationella koncerner med en omsättning på minst 750 miljoner euro och således är förenlig med OECD-reglerna. Utvidgningen av direktivets tillämpningsområde till rent inhemska stora koncerner antas ha konsekvenser endast för ett begränsat antal skattskyldiga, och förslaget behövs enligt kommissionen för att minimikraven för förenlighet med EU-rätten ska kunna tryggas. 

3.2  Bedömning av ärendet

Vid bedömningen av förslaget med avseende på subsidiaritetsprincipen och proportionalitetsprincipen kan man först granska förslaget till den del det motsvarar OECD:s modellregler. Syftet med direktivet är att genomföra OECD:s modellregler på ett så enhetligt sätt som möjligt inom EU. Det kan anses vara ett viktigt och godtagbart mål under förutsättning att direktivets formuleringar och detaljer också de facto motsvarar det samförstånd som nåtts inom OECD. Enligt kommissionens uttalanden är avsikten med direktivförslaget inte att göra några andra undantag från OECD:s modellregler än de som följer av EU:s grundläggande friheter. För närvarande finns det dock vissa skillnader i den tekniska utformningen av direktivförslaget jämfört med OECD:s modellregler. Vid den fortsatta beredningen av direktivförslaget bör ökad enhetlighet eftersträvas på dessa punkter. 

Till den del det i direktivförslaget föreslås obligatorisk tillämpning av minimiskatt också på inhemska situationer blir det än viktigare att bedöma om reglerna är förenliga med subsidiaritetsprincipen och proportionalitetsprincipen. 

OECD:s modellregler skulle vara tillämpliga endast i gränsöverskridande situationer. Den reglering som beretts inom OECD kunde bli tillämplig exempelvis när den effektiva skattenivån för ett utländskt dotterbolag som hör till en multinationell koncern underskrider minimiskattenivån i den stat där dotterbolaget är beläget. Den planerade OECD-regleringen tvingar inte direkt staterna att tillämpa en viss minimiskattenivå på företag inom sitt eget område. Om skattenivån enligt någon stats nationella lagstiftning likväl understiger den effektiva miniminivå som beräknats på det sätt som avses i den föreslagna regleringen, kan en annan stat då i enlighet med OECD-reglerna beskatta ett företags inkomst i den förstnämnda staten upp till miniminivån. Detta kan i praktiken innebära att en skatteförmån som dotterbolaget erbjuds av staten kan ogiltigförklaras på grund av beskattning som en annan stat verkställer med stöd av OECD-regleringen. Härigenom kan OECD-regleringen indirekt inverka på staternas nationella skattelösningar. I OECD-regleringen ingår dessutom en möjlighet för staterna att, om de så vill, uttryckligen tillämpa en inhemsk tilläggsskatt för att undvika den beskrivna situationen där en annan stat utnyttjar sin beskattningsrätt i en situation med underbeskattning. 

Enligt kommissionens direktivförslag ska medlemsstaterna i vissa situationer tillämpa en effektiv skattenivå på 15 procent också på inhemska företag som är belägna inom deras territorium. Till denna del är det fråga om en effektiv minimibeskattning inom EU, vilket också är förknippat med frågan om medlemsstaternas beskattningsbehörighet. Direktivförslaget har i och för sig inga direkta konsekvenser exempelvis för den allmänna samfundsskattesatsen. Förslaget skulle dock i praktiken påverka medlemsstaternas möjligheter att använda företagsbeskattningen som verktyg för den ekonomiska politiken. Om det nationellt föreskrivs i lag om samfundsskattesatsen eller skattebasen på ett sätt som leder till att den effektiva skattenivån för aktörer som omfattas av direktivets tillämpningsområde sjunker under 15 procent, förutsätter direktivförslaget att en tilläggsskatt betalas för att den effektiva nivån på 15 procent ska uppnås. Direktivförslaget sätter således vissa gränser för skattekonkurrensen mellan medlemsstaterna. 

Frågan om huruvida EU:s primärrätt, särskilt etableringsfriheten som tryggas som en grundläggande frihet, ställer krav på att OECD:s modellregler ska tillämpas också nationellt i EU:s medlemsstater har redan en tid debatterats offentligt och i den juridiska litteraturen. Finansministeriet lämnade den 12 maj 2021 en utredning till finansutskottet om OECD:s projekt för att reformera den internationella inkomstbeskattningen (EÄ 18/2021 rd). Det har anförts att tillämpningen av IIR-regeln endast på utländska dotterbolag skulle kunna utgöra en inskränkning av etableringsfriheten i den mening som avses i EUF-fördraget, eftersom den skulle kunna göra etablering i en annan EU-stat mindre attraktiv. En förbjuden begränsning av etableringsfriheten uppstår inte, om särbehandlingen kan motiveras av skäl av allmänt intresse (så kallade legitima grunder) eller om inhemska och gränsöverskridande situationer behandlas lika. Enligt skäl 6 i ingressen till kommissionens direktivförslag är förslaget utformat för att undvika alla risker för diskriminering mellan inhemska och gränsöverskridande situationer. 

Om direktivförslaget hade utarbetats så att det endast skulle tillämpas i gränsöverskridande situationer, såsom OECD:s modellregler, är det möjligt att regleringen i direktivet skulle anses problematisk med tanke på EU:s grundläggande fri- och rättigheter och att den reglering som medlemsstaterna genomför i enskilda fall ytterst skulle behöva avgöras av Europeiska unionens domstol (EU-domstolen), som i sista hand skulle ha behörighet att bedöma frågan. EU-domstolens bedömning grundar sig alltid på en bedömning av lagstiftningen i den aktuella enskilda medlemsstaten och detaljerna i fallet. En sådan bedömning kunde leda till betydande och långvarig osäkerhet om tillämpningen av reglerna och om huruvida systemet överhuvudtaget fungerar inom EU. 

Vid bedömningen av frågan kan man dessutom beakta att också OECD:s modellregler förutsätter att den effektiva skattenivån ska beräknas också för inhemska bolag till den del de hör till en multinationell koncern. Ett finländskt yttersta moderföretag i en multinationell koncern behöver enligt OECD:s modellregler inte tillämpa IIR-regeln i förhållande till inhemska ingående enheter, men också för dessa inhemska enheter och moderföretaget självt bör den effektiva skattenivå som avses i regeln beräknas för att det ska kunna fastställas om en utländsk ingående enhet kan tillämpa UTPR-regeln i förhållande till finländska ingående enheter. På motsvarande sätt måste i princip också ett utländskt yttersta moderföretag fastställa den effektiva skattenivå som avses i regeln för enheter i en finländsk underkoncern, för att det ska kunna försäkra sig om huruvida det ska tillämpa IIR-regeln på dessa finländska ingående enheter. Därför skulle endast rent inhemska stora koncerner falla utanför verkningsområdet för OECD:s modellregler. Man bör sträva efter att ännu noggrannare och i ljuset av EU:s primärrätt bedöma huruvida direktivförslaget är tillämpligt på rent inhemska koncerner. 

I direktivförslaget överförs befogenheter till kommissionen genom delegerade akter. De befogenheter som ska överföras definieras tydligt och exakt så att de gäller bedömning av tredjeländers lagstiftning och en bilaga som uppdateras på basis av bedömningen. Som konstaterats ovan utgår direktivförslaget och OECD:s modellregler från att GloBE-reglerna ska tillämpas samordnat på global nivå. Tredjeländers lagstiftningslösningar inverkar på reglernas tillämpningsområde, eftersom skyldigheten för en skattskyldig som är belägen inom EU att betala tilläggsskatt kan vara beroende till exempel av om den skattskyldige har sitt moderföretag i ett tredjeland som enligt de globala reglerna skulle ha rätt att ta ut tilläggsskatt. Med tanke på detta är delegeringen av behörighet betydelsefull med avseende på direktivförslagets tillämpningsområde. Å andra sidan kan den föreslagna regleringens effektivitet och enhetlighet inom EU försvagas om varje medlemsstat gör en egen bedömning av ett tredjelands lagstiftningslösningar, varvid de olika medlemsstaternas slutresultat kan avvika från varandra. Att föreskriva om saken i en grundläggande rättsakt som antas av unionslagstiftaren kan å andra sidan fördröja behandlingen av ändringarna och därigenom också orsaka betydande osäkerhet för de skattskyldiga. 

Liksom det har beskrivits ovan är syftet med direktivet att genomföra OECD:s modeller på ett så enhetligt sätt som möjligt inom EU och även med beaktande av konsekvenserna av EU:s primära rätt. Mot denna bakgrund kan kommissionens ståndpunkt att målen endast kan uppnås genom en centraliserad lösning anses vara motiverad och godtagbar med tanke på subsidiaritetsprincipen och proportionalitetsprincipen. Statsrådet anser att kommissionens förslag är motiverat med tanke på den rättsliga grunden och godtagbart med tanke på subsidiaritets- och proportionalitetsprincipen. 

4.1  Konsekvenser för lagstiftningen i Finland

Genomförandet av direktivförslaget förutsätter nationella lagstiftningsåtgärder. Lagstiftningen bör innehålla de bestämmelser som direktivet förutsätter bland annat om tillämpningsområde, beskattningsregler för genomförande av minimiskatt, fastställande av effektiv skattenivå och tilläggsskatt samt administrativa förfaranden. Direktivförslaget handlar om en mycket omfattande och teknisk reglering av en typ som inte finns i Finlands gällande lagstiftning. 

Som konstaterats ovan har direktivförslaget inga direkta konsekvenser för hur det beskattningsbara resultatet för dem som omfattas av tillämpningsområdet beräknas med stöd av den nationella skattelagstiftningen. I förslaget är det fråga om en ny typ av reglering som skulle tillämpas vid sidan av det nuvarande skattesystemet. I samband med det nationella genomförandet bör det närmare fastställas genom vilken mekanism och vilket förfarande tilläggsskatten ska genomföras nationellt. 

I samband med att direktivet sätts i kraft bör det också bedömas om införandet av direktivet ger återverkningar som skulle leda till ändringsbehov i annan nationell skattelagstiftning. Exempelvis i fråga om strukturer med fasta driftställen förutsätter direktivförslaget och OECD:s modellregler i praktiken att skattskyldiga i stater som tillämpar gottgörelsemetoden gör en ny typ av separat beräkning och uppföljning för fastställande av den effektiva skattenivån separat för moderföretaget och det fasta driftstället. 

För att direktivet ska kunna genomföras krävs också en granskning i förhållande till de skatteavtal som Finland har ingått. 

Enligt direktivförslaget ska en koncernenhet påföras en administrativ påföljd som är fem pro-cent av dess omsättning, om koncernenheten försummar sin anmälningsskyldighet eller lämnar oriktiga uppgifter. I direktivförslaget föreskrivs det dessutom om verkningarna av en eventuell påminnelse. Den föreslagna administrativa påföljden enligt omsättning avviker från de gällande administrativa påföljdsavgifterna i den finska beskattningen. 

Enligt grundlagsutskottets vedertagna tolkningspraxis är en avgift som påförs för en lagstridig gärning inte en skatt eller avgift enligt 81 § i grundlagen, utan en ekonomisk påföljd av straffkaraktär. I sak har utskottet jämställt en ekonomisk påföljd av straffkaraktär med en straffrättslig påföljd (se t.ex. GrUU 12/2019 rd, s. 7, GrUU 9/2018 rd, s. 2, GrUU 2/2017 rd, s. 5, GrUU 14/2013 rd och GrUU 17/2012 rd). Enligt 2 § 3 mom. i grundlagen ska de allmänna grunderna för administrativa påföljder bestämmas i lag eftersom det innebär utövning av offentlig makt att påföra en sådan avgift. Det ska enligt grundlagsutskottet lagstiftas exakt och tydligt om grunderna för påföljden och dess storlek, liksom om rättsskydd och om grunderna för att verkställa lagen (se t.ex. GrUU 12/2019 rd, s. 7–8, GrUU 9/2018 rd, s. 2, GrUU 2/2017 rd, s. 5, GrUU 14/2013 rd, GrUU 17/2012 rd, GrUU 9/2012 rd, s. 2/I). Bestämmelserna ska dessutom uppfylla kraven i fråga om rätt proportion på påföljderna (se t.ex. GrUU 28/2014 rd, GrUU 15/2014 rd). 

I fråga om administrativa påföljdsavgifter har grundlagsutskottet i sin praxis också fäst upp-märksamhet vid oskuldspresumtionen i 21 § i grundlagen. Grundlagsutskottet bedömde i samband med revideringen av 32 § i lagen om beskattningsförfarande (GrUU 39/2017 rd) om påförande av skatteförhöjning kan kopplas till ansvar oberoende av vållande. Grundlagsutskottet ansåg att det i sig är möjligt att binda påförandet av skatteförhöjning till ansvar oberoende av vållande, men påpekade att regleringen inte får medföra att tröskeln för att inte påföra påföljd blir för hög och att myndighetens prövning till denna del ska vara bunden. Grundlagsutskottets utlåtande omfattade till denna del också situationer där fysiska personer påförs skatteförhöjning. Enligt direktivförslaget kan administrativa påföljder påföras endast sådana koncernenheter som avses i direktivet. 

I den fortsatta behandlingen bör de föreslagna bestämmelserna om administrativa påföljder bedömas närmare med tanke på de villkor Finlands nationella lagstiftning, särskilt grundlagen och bestämmelserna om de grundläggande fri- och rättigheterna, ställer på administrativa påföljdsavgifter. 

4.2  Administrativa konsekvenser

Det föreslagna systemet utgör en omfattande helhet, vilket skulle medföra omfattande utredningar i initialfasen för de koncerner som överförs till systemet. Den föreslagna regleringen stöder sig på ett nytt sätt på både redovisningsreglerna och beskattningen. Således kommer företagens administrativa kostnader sannolikt att öka betydligt i initialfasen. 

Införandet av systemet skulle i början medföra betydande kostnader och resursbehov också för Skatteförvaltningen. Inom Skatteförvaltningen påverkar det nya systemet bland annat skattekontrollen, informationssystemen, informationsflödena, anmälningsförfarandet, informationsutbytet och anvisningarna. Det helt nya systemet kräver också att Skatteförvaltningen och de skattskyldiga tillägnar sig ett nytt och omfattande område och inhämtar kompetens som tidigare inte funnits. De nya rapporteringskraven kan också förutsätta omfattande revideringar av informationssystemen. 

Det föreslagna systemet förutsätter att såväl de skattskyldiga som Skatteförvaltningen i fortsättningen tillämpar en helt ny typ av reglering vid sidan av det befintliga skattesystemet. De administrativa konsekvenserna begränsar sig således inte enbart till betydande utredningar i initialfasen. Dessutom medför upprätthållandet, övervakningen, den internationella samordningen, analytiken och riskhanteringen i anknytning till det nya skattesystemet merkostnader och betydande resursbehov för Skatteförvaltningen. 

Tillämpningen av bestämmelserna kan också bedömas leda till situationer som kräver tolkning av reglerna. Således kan det bedömas att införandet av regleringen kan medföra en mycket stor administrativ börda för såväl de skattskyldiga som Skatteförvaltningen. 

4.3  Ekonomiska konsekvenser

Kommissionens direktivförslag innehåller ingen separat bedömning av de ekonomiska konsekvenserna. Direktivförslaget hänvisar dock till OECD:s sekretariats rapport från oktober 2020 (Economic Impact Assessment) om de globala ekonomiska konsekvenserna av den första och den andra pelaren. Se .  

I den utredning om OECD-projektet som finansministeriets lämnade till finansutskottet den 12 maj 2021 presenteras riktgivande konsekvenser i anslutning till OECD:s första och andra pelare. Den globala konsekvensbedömning som presenterades i utredningen baserade sig i fråga om den andra pelaren på OECD:s sekretariats rapport om konsekvenserna. Enligt OECD:s bedömning skulle den andra pelaren enligt en statisk uppskattning öka skatteinkomsterna globalt med 0,9–1,7 procent på 2016 års nivå. Enligt OECD skulle skatteinkomsterna dessutom öka till följd av företagens minskade vinstöverföringar. Å andra sidan skulle den första och den andra pelaren enligt OECD:s bedömning höja investeringskostnaderna, vilket skulle ha en negativ inverkan på investeringsaktiviteten. 

OECD:s sekretariat har dessutom skickat medlemsländerna i det inkluderande ramverket kalkyleringsverktyg för granskning av de nationella konsekvenserna av de båda pelarna. Den andra pelarens konsekvenser för skatteutfallet har beräknats med hjälp av kalkyleringsverktyget, och i utredningen till finansutskottet granskades utfallet i ljuset av olika parameterval. Utifrån kalkyleringsverktyget uppskattades det att den andra pelaren med en minimiskattesats på 15 procent ger en statisk ökning av skatteintäkterna på 113–139 miljoner euro enligt nivån 2016 (2,5–3,0 procent av samfundsskatteintäkterna). Eftersom OECD:s modellregler endast tillämpas på beskattning av gränsöverskridande situationer, innehåller denna konsekvensbedömning inte direktivförslagets konsekvenser för beskattningen av rent inhemska koncerner. 

OECD:s konsekvensbedömningar och kalkyleringsverktyg är förenade med betydande osäkerhetsmoment, så de uppskattade ökningarna av skatteintäkterna kan inte anses vara helt tillförlitliga. För det första motsvarar OECD:s modellverktyg inte till alla delar det slutliga innehållet i direktivförslaget och OECD:s modellregler. Antagandena om den nationella skattenivån har inte i något skede baserat sig på mer detaljerade regler som definierats i det tekniska arbetet, utan de har fastställts som medianvärden utifrån tillgängliga datakällor. Man har exempelvis inte beaktat effekterna av bestående och temporära skillnader i skattenivå eller av användningen av förluster. Dessutom har till exempel parametrarna för allokeringsnyckeln för undantaget kopplat till substans (substance-based income exclusion) och UTPR-regeln ändrats efter det att OECD:s verktyg skapades. För det andra är uppskattningarna förknippade med osäkerhet på grund av begränsningar och databrister i det material som OECD använt. Bedömningens exakthet minskar i synnerhet av att materialet är från 2016–2017, vilket innebär att bedömningen inte tar hänsyn till konsekvenserna av nyare ändringar, såsom senare vidtagna BEPS-åtgärder, skattereformen i Förenta staterna 2017 eller konsekvenserna av coronapandemin. Enligt OECD var tanken från första början att kalkylerna endast skulle uppfattas som riktgivande uppskattningar av konsekvensernas storleksordning. 

Med beaktande av dessa extra osäkerhetsmoment är det i nuläget inte möjligt att göra någon exakt bedömning av hur förslaget skulle påverka skatteintäkterna i euro. Avsikten är att konsekvensbedömningen ska preciseras under den fortsatta beredningen. Utifrån uppgifter från Skatteförvaltningen kan det bedömas att tillämpningen av det föreslagna systemet skulle bli obligatorisk för enheter som ingår i en koncern vars omsättning överstiger 750 miljoner euro. I Finland finns det uppskattningsvis cirka 2 800 ingående enheter som hör till denna kategori. Antalet multinationella koncerner vars yttersta moderföretag finns i Finland är cirka 50–60. Resten av företagen hör till multinationella koncerner vars yttersta moderföretag är beläget utomlands (cirka 1 100 koncerner). Tillämpningen av systemet skulle i Finland gälla cirka 300 fasta driftställen. Det finns ingen motsvarande uppskattning att tillgå angående rent inhemska stora koncerner. 

Det är också mycket oklart hur såväl EU-medlemsstaterna som länder utanför EU kommer att reagera. Om många stater runtom i världen tar i bruk den option om nationell tilläggsskatt som möjliggörs i OECD:s modellregler och direktivförslaget, får andra stater mindre del av skatteintäkterna. 

Det kan bedömas att förslaget i sin helhet minskar skattekonkurrensen mellan medlemsstaterna, eftersom regleringen säkerställer att koncerner överallt beskattas enligt en viss miniminivå.