2.2
Föreslagna ändringar
Finlands nationella dividendskattereglering grundar sig delvis på dividendskatteregleringen i direktivet om moder- och dotterbolag. I Finlands nationella reglering har genomförts en skattefrihet för dividender mellan moder- och dotterbolag som baserar sig på direktivet. I och med ändringen av direktivet har tillämpningsområdet för skattefriheten inskränkts, vilket bör beaktas också i den nationella dividendskatteregleringen.
I direktivet har en ny allmän anti-missbruksbestämmelse tagits in. Syftet med bestämmelsen är att vid missbruk av bestämmelserna förhindra beviljande av sådana skattefördelar som grundar sig på direktivet. För att förtydliga den nationella lagstiftningen föreslås det att det i Finlands lagstiftning tas in en bestämmelse som stämmer överens med ändringen i direktivet och hindrar missbruk av skattefördelar för samfunds dividender.
Begränsning av skattefrihet för dividender som erhålls av samfund
I propositionen föreslås det att skattefriheten för dividender som erhålls av samfund ska begränsas. Till 6 a § fogas ett nytt 9 mom., där det i 1 punkten föreskrivs om ett undantag från den skattefrihet för dividendinkomst som anges i paragrafen. Bestämmelsen tillämpas till den del de tillämpningsförutsättningar som anges i momentet uppfylls. Till övriga delar tillämpas bestämmelserna i 1—8 mom. på dividender. Begränsningen genomförs i enlighet med den ändrade artikeln 4.1 a i direktivet om moder- och dotterbolag. I propositionen föreslås inga andra ändringar i den gällande nationella skatteregleringen i fråga om dividender, förutom den allmänna anti-missbruksbestämmelse som beskrivs nedan.
Enligt den föreslagna ändringen är dividend som ett samfund erhållit skattepliktig till den del prestationen är avdragsgill i beskattningen för utbetalaren. Begränsningen tillämpas oberoende av om utbetalaren verkligen har dragit av prestationen i sin beskattning. Då tillämpas begränsningen även om behandlingen av prestationen sker oliktidigt å ena sidan i utbetalarens och å andra sidan i mottagarens beskattning. För tillämpning av begränsningen finns det ingen betydelse heller t.ex. då avdrag inte ännu har realiserats på grund av bestämmelser för förlustjämningen som tillämpas i utbetalarens beskattning.
Begränsningen gäller helt och hållet skattefria dividender, om vilka det föreskrivs i 6 a § 1, 2 och 4 mom. i näringsskattelagen. Begränsningen gäller också delvis skattefria dividender, om vilka det föreskrivs i 6 a § 3 mom. 1 punkten och 7 mom. i näringsskattelagen. Dessutom gäller begränsningen sådana dividender enligt 33 d § 3 mom. i inkomstskattelagen som ett aktiebolag, ett andelslag, en sparbank och ett ömsesidigt försäkringsbolag får och som ska beskattas enligt inkomstskattelagen samt dividend som ett samfund får och som ska beskattas enligt inkomstskattelagen för gårdsbruk (1967/543). Begränsningen gäller också utbetalning till samfund av medel som ska betraktas som dividend från en fond som hänförs till det fria egna kapitalet och sådant överskott som fåtts från ett andelslag som avses i 6 d § 4 mom. i näringsskattelagen.
Den föreslagna begränsningen av skattefriheten för dividendinkomst innebär att den del av dividenden på vilken begränsningen tillämpas är helt och hållet skattepliktig inkomst. Vid beskattning av dividendinkomster som erhålls av ett samfund är dividenden i regel helt och hållet skattefri eller helt och hållet skattepliktig. Den partiella skattefrihet som det bestäms om i 6 a § 3 mom. 1 punkten och 7 mom. i näringsskattelagen är ett undantag från denna huvudregel.
Enligt propositionen gäller begränsningen endast den del av dividenden som är avdragsgill i beskattningen för utbetalaren. Om endast en del av prestationen är avdragsgill för betalaren, kan normala bestämmelser om dividendskatt tillämpas på den icke-avdragsgilla delen i dividendtagarens beskattning.
Bestämmelsens tillämpningsområde motsvarar tillämpningsområdet för den nationella dividendskatteregleringen. I Finlands nationella reglering av dividendskatt har i regel inte ställts några förutsättningar gällande ägarandel eller rösträtt som förutsättning för skattefriheten. Några sådana här begränsningar föreslås inte heller som förutsättning för tillämpningen av den föreslagna begränsningen. Stiftande av bestämmelser om tillämpningsförutsättningar som gäller ägarandel eller rösträtt i samband med begränsningen försvagar begränsningens effektivitet.
Bestämmelsen om begränsning av skattefriheten är i egenskap av en bestämmelse om missbruk av skattefriheten ett undantag från huvudregeln om beskattning av dividend som erhålls av samfund. Bestämmelsen ska tillämpas utifrån en bedömning från fall till fall av fakta och omständigheter då tillämpningsförutsättningar av bestämmelsen uppfylls. Syftet med skattefrihet för dividender mellan samfund är att förhindra kedjebeskattning. Med detta avses att ett bolag som erhåller dividend inte beskattas för samma vinst som det bolag som delar ut dividend redan har beskattats för. Om det bolag som delar ut dividenden kan dra av den prestationen i sin beskattning, är det inte till denna del fråga om vinst som bolaget beskattats för och kedjebeskattning uppstår inte.
En typisk situation där bestämmelsen tillämpas är när en prestation som baserar sig på ett skattemässigt hybridfinansieringsarrangemang behandlas såsom skattepliktig inkomst i mottagarens beskattning i stället för skattefri dividend. Utbetalarens och mottagarens hemvist är då vanligen i olika stater. Prestationen behandlas på olika sätt i dessa staters beskattning; i mottagarens stat som dividend och i utbetalarens stat som avdragsgill utgift, t.ex. som ränta.
Allmän anti-missbruksbestämmelse
Det föreslås att enligt 2 punkten i det nya 9 mom. som fogas till 6 a § ska de skattefördelar som enligt paragrafen tillämpas på dividendinkomst som erhålls av samfund inte beviljas i förhållanden där syftet är att missbruka de dividendskattefördelar som avses i paragrafen. Bestämmelsen ska tillämpas till den del de tillämpningsförutsättningar som anges i 9 och 10 mom. uppfylls. Till övriga delar tillämpas bestämmelserna i 1—8 mom. på dividender.
Bestämmelsen genomförs i enlighet med den ändrade artikel 1 i direktivet om moder- och dotterbolag. Det är fråga om en allmän anti-missbruksbestämmelse, dvs. en bestämmelse om kringgående av skatt, som gäller beskattning av dividender som erhålls av samfund. Den allmänna bestämmelsen för förhindrande av missbruk är ett undantag från huvudregeln om beskattning av dividend som erhålls av samfund.
Dividender som ett samfund får är skattepliktiga till den del prestationen hänför sig till ett arrangemang eller en uppsättning arrangemang som har införts med det huvudsakliga syftet eller ett av de huvudsakliga syftena att få en skattefördel enligt denna paragraf som motverkar målet eller syftet med paragrafen och som inte är genuina med beaktande av alla relevanta fakta och omständigheter. Det är inte motiverat att behandla en dividendinkomst såsom skattefri när det är fråga om ett arrangemang eller en uppsättning arrangemang där strävas efter att missbruka skattefördelen.
Den föreslagna bestämmelsen innebär att den dividendinkomst som bestämmelsen tillämpas på helt och hållet är skattepliktig inkomst. Om bestämmelsen endast kan tillämpas på en del av prestationen, kan normala bestämmelser om dividendskatt tillämpas på den övriga delen.
Till paragrafen tilläggs ett nytt 10 mom. enligt vilket med uttrycket arrangemang som inte är genuina i 9 mom. 2 punkten avses ett arrangemang i enlighet med direktivet som inte återspeglar den ekonomiska verkligheten. Bestämmelsen kan tillämpas också på en etapp i eller en del av ett arrangemang, om det anses att dessa som sådana inte är genuina. I så fall är det också möjligt att bestämmelsen inte tillämpas på arrangemanget som helhet, om arrangemanget i övrigt anses genuint. I enlighet med direktivet kan bestämmelsen tillämpas t.ex. i de fall där de berörda enheterna som sådana är genuina, men där aktier varifrån vinstutdelningen härrör inte på ett genuint sätt tillskrivs dividendmottagaren i fråga som är etablerad i en medlemsstat. I en sådan situation har äganderätten till aktierna kanske överförts genom ett system vars egenskaper inte återspeglar den ekonomiska verkligheten. Bakgrunden till bestämmelsen är behovet av att förhindra missbruk av skattefördelen av dividendinkomst i synnerhet i internationella situationen.
Enligt det föreslagna 10 mom. hindrar bestämmelsen i 9 mom. 2 punkten inte tillämpningen av andra bestämmelser eller avtalsgrundade bestämmelser som är nödvändiga för att förebygga skatteflykt, skattebedrägeri eller missbruk. Bestämmelsen utgör inget hinder för att i beskattningen av dividender mellan samfund tillämpas t.ex. den allmänna bestämmelsen om kringgående av skatt i 28 § i lagen om beskattningsförfarande eller t.ex. bestämmelser i skatteavtal som syftar till att förhindra skatteflykt och missbruk av avtalsbestämmelserna.