1
Sopimuksen sisältö
Nykyisessä sopimuksessa on monia yhtymien verotusta koskevia määräyksiä. Uudesta sopimuksessa niitä ei enää ole.
1 artikla. Sopimuksen piiriin kuuluvat henkilöt. Artiklassa määritetään ne henkilöt, joihin sopimusta sovelletaan. Sopimusta sovelletaan henkilöihin, jotka asuvat sopimusvaltiossa tai molemmissa sopimusvaltioissa. Artikla on OECD:n mallisopimuksen 1 artiklan mukainen.
Sanonta sopimusvaltiossa asuva henkilö määritellään 4 artiklassa.
Eräissä tapauksissa sopimusta voidaan soveltaa myös kolmannessa valtiossa asuvaan henkilöön. Syrjintäkieltoa koskevan 22 artiklan määräykset ja tiedonvaihtoa koskevan 24 artiklan mukaan vaihdettavat tiedot voivat nimittäin koskea henkilöitä, jotka eivät asu kummassakaan sopimusvaltiossa.
2 artikla.Sopimuksen piiriin kuuluvat verot. Artiklassa määritellään ja mainitaan ne verot, joihin sopimusta sovelletaan. Varallisuusvero on jätetty pois, koska sopimusvaltiot eivät sitä enää kanna eikä kaksinkertaista varallisuusverotusta siis voi syntyä.
3—5 artikla. Yleiset määritelmät. Kotipaikka. Kiinteä toimipaikka. Artikloissa määritellään eräät sopimuksessa esiintyvät sanonnat. Artiklat ovat pääosin OECD:n mallisopimuksen 3—5 artiklan mukaiset. Niihin on tehty vain vähäisiä muutoksia.
Sopimuksen 3 artiklassa on yleisiä määritelmiä. Määritelmiä on myös muissa artikloissa. Esimerkiksi sanonnat osinko, korko ja rojalti määritellään näiden tulolajien verotusta käsittelevissä artikloissa (10—12 artikla).
Sanonta sopimusvaltiossa asuva henkilö määritellään 4 artiklassa, jossa mainitaan myös valtio, paikallisviranomainen ja julkisyhteisö. Oikeushenkilön kaksoisasumistilanteessa oikea asuinpaikka ratkaistaan OECD:n mallisopimuksen mukaisesti tosiasiallisen johdon sijaintipaikan perusteella (3 kappale).
Sanonta kiinteä toimipaikka, joka määritellään 5 artiklassa, liittyy erityisesti liiketulon verotusta koskevan 7 artiklan soveltamiseen. Määritelmä vastaa OECD:n mallisopimuksen 5 artiklan määräyksiä.
6 artikla.Kiinteästä omaisuudesta saatu tulo. Kiinteästä omaisuudesta saatua tuloa voidaan verottaa siinä sopimusvaltiossa, jossa omaisuus on. Tällaiseen tuloon rinnastetaan artiklan mukaan muun muassa tulo, joka saadaan kiinteistöyhteisön osakkeen tai muun yhteisöosuuden perusteella hallitun huoneiston käytöstä tai vuokralleannosta. Niin ollen voidaan esimerkiksi tuloa, jonka suomalaisen asunto-osakeyhtiön osakkeenomistaja saa osakehuoneistonsa vuokralleannosta, verottaa Suomessa.
Artiklaa on muutettu vain vähäisiltä osin. Artikla vastaa pääosin OECD:n mallisopimuksen 6 artiklaa.
7 artikla. Liiketulo. Sopimusvaltiossa olevan yrityksen saamasta liiketulosta voidaan verottaa toisessa sopimusvaltiossa vain, jos yritys harjoittaa toimintaansa tässä toisessa valtiossa olevasta kiinteästä toimipaikasta. Käsite kiinteä toimipaikka määritellään 5 artiklassa. Liiketuloa, josta kiinteän toimipaikan sijaintivaltio voi verottaa, on vain tulo, joka on luettava kuuluvaksi kyseiseen kiinteään toimipaikkaan (1 kappale). Jos liiketuloon sisältyy tuloa, jota käsitellään erikseen sopimuksen muissa artikloissa, siihen sovelletaan sitä koskevia erityismääräyksiä (7 kappale). Artikla on sen OECD:n mallisopimuksen 7 artiklan version mukainen, joka oli mallisopimuksessa vielä 21 päivänä heinäkuuta 2010.
8 artikla.Merenkulku ja ilmakuljetus. Artikla on merenkulusta ja ilmakuljetuksesta saadun tulon osalta poikkeus 7 artiklan määräyksiin. Tulosta, jonka sopimusvaltiossa oleva yritys saa kansainvälisestä merenkulusta tai ilmakuljetuksesta, verotetaan vain tässä valtiossa, silloinkin kun tulo on luettava kuuluvaksi kiinteään toimipaikkaan, joka yrityksellä on toisessa sopimusvaltiossa (1 kappale).
Artikla vastaa pääosin OECD:n mallisopimuksen 8 artiklaa.
9 artikla.Etuyhteydessä keskenään olevat yritykset. Etuyhteydessä keskenään olevien yritysten saamaa tuloa saadaan artiklan mukaan oikaista, jos perusteetonta voitonsiirtoa voidaan osoittaa tapahtuneen. Suomessa tällä määräyksellä on merkitystä verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995) 31 §:n soveltamisen kannalta.
Artiklaa on muutettu ja se vastaa OECD:n mallisopimuksen 9 artiklaa.
10 artikla.Osinko. Osingosta voidaan verottaa siinä sopimusvaltiossa, jossa osingon saaja asuu (1 kappale).
Jos Saksassa asuvan yhtiön maksaman osingon saaja on Suomessa asuva yhtiö, osinko on kuitenkin Suomessa vapautettu verosta, jos tämä suomalainen yhtiö hallitsee välittömästi vähintään 10 prosenttia osingon maksavan yhtiön äänimäärästä (21 artiklan 2 kappaleen b kohta). Nykyisen sopimuksen mukaan (23 artiklan 3 kappale) osinko on verovapaa siltä osin kuin se Suomen verolainsäädännön mukaan olisi verovapaa, jos sekä maksaja että saaja olisivat Suomessa asuvia.
Osingosta voidaan 2 kappaleen mukaan verottaa myös siinä sopimusvaltiossa, jossa osingon maksava yhtiö asuu (lähdevaltio). Maksimiverokanta on nykyisen 10 prosentin sijasta 5 prosenttia (osingon kokonaismäärästä), jos osingonsaaja ja samalla osinkoetuuden omistaja on yhtiö, joka suoraan omistaa vähintään 10 prosenttia osingon maksavan yhtiön pääomasta (2 kappaleen a kohta). Muutoin vero saa edelleen olla enintään 15 prosenttia (2 kappaleen b kohta). Lähdevaltio ei ole velvollinen noudattamaan näitä rajoituksia (4 kappale), jos osingon maksamisen perusteena oleva osuus tosiasiallisesti liittyy lähdevaltiossa olevaan kiinteään toimipaikkaan.
Syntynyt kaksinkertainen verotus poistetaan näissä tapauksissa Suomessa veronhyvityksellä 21 artiklan 2 kappaleen a kohdan määräysten mukaisesti.
Artikla vastaa OECD:n mallisopimuksen 10 artiklaa suurelta osin.
Pöytäkirjan 1 kohdan määräyksen mukaan osinkoja ja korkoja voidaan 10 ja 11 artiklan estämättä verottaa sopimusvaltiossa, josta ne kertyvät, jos ne perustuvat voitto-osuuteen oikeuttaviin oikeuksiin tai saamisiin, mukaan lukien hiljaisen osakkaan (stiller Gesellschafter) siinä ominaisuudessaan osakkuudestaan saama tulo, tai tulo lainasta, jonka korko on sidottu lainanottajan voittoon (partiarisches Darlehen), tai voitto-osuuteen oikeuttavista obligaatioista (Gewinnobligationen) Saksan liittotasavallan vero-oikeuden tarkoittamassa merkityksessä ja ovat vähennyskelpoisia osinkojen tai korkojen velallisen voittoa määritettäessä.
Pöytäkirjan 2 kohdassa on Saksaa koskeva määräys, jonka mukaan se voi pidättää sisäisen lakinsa mukaisella verokannalla lähdeveron, joka on verovelvollisen hakemuksesta palautettava, jos sopimus alentaa sitä tai se raukeaa.
11 artikla.Korko. OECD:n mallisopimuksesta poiketen verotetaan korosta sekä nykyisen että uuden sopimuksen mukaan vain siinä sopimusvaltiossa, jossa koron saaja asuu, jos tämä henkilö on korkoetuuden omistaja (1 kappale).
Lähdevaltio ei ole velvollinen noudattamaan 1 kappaletta, jos koron maksamisen perusteena oleva saaminen tosiasiallisesti liittyy lähdevaltiossa olevaan kiinteään toimipaikkaan (3 kappale).
Pöytäkirjan 1 kohdan määräyksen mukaan osinkoja ja korkoja voidaan 10 ja 11 artiklan estämättä verottaa sopimusvaltiossa, josta ne kertyvät, jos ne perustuvat voitto-osuuteen oikeuttaviin oikeuksiin tai saamisiin, mukaan lukien hiljaisen osakkaan (stiller Gesellschafter) siinä ominaisuudessaan osakkuudestaan saama tulo, tai tulo lainasta, jonka korko on sidottu lainanottajan voittoon (partiarisches Darlehen), tai voitto-osuuteen oikeuttavista obligaatioista (Gewinnobligationen) Saksan liittotasavallan vero-oikeuden tarkoittamassa merkityksessä ja ovat vähennyskelpoisia osinkojen tai korkojen velallisen voittoa määritettäessä.
Pöytäkirjan 2 kohdassa on Saksaa koskeva määräys, jonka mukaan se voi pidättää sisäisen lakinsa mukaisella verokannalla lähdeveron, joka on verovelvollisen hakemuksesta palautettava, jos sopimus alentaa sitä tai se raukeaa.
12 artikla.Rojalti. Rojaltista voidaan nykyisen sopimuksen mukaan verottaa sekä rojaltin saajan asuinvaltiossa että rojaltin lähdevaltiossa. Maksimiverokanta on 5 prosenttia.
Uuden sopimuksen mukaan ja OECD:n mallisopimuksen 12 artiklan mukaisesti rojaltista verotetaan vain sen saajan asunvaltiossa. Lähdevaltio ei ole velvollinen noudattamaan tätä rajoitusta, jos rojaltin maksamisen perusteena oleva oikeus tai omaisuus tosiasiallisesti liittyy lähdevaltiossa olevaan kiinteään toimipaikkaan (3 kappale). Rojaltista, joka maksetaan kiinteän omaisuuden käyttöoikeudesta, sekä kaivoksen tai muiden luonnon varojen hyväksikäytöstä verotetaan 6 artiklan mukaan.
Artikla ei enää koske suorituksia, jotka saadaan korvauksena teollisen, kaupallisen tai tieteellisen välineistön käyttämisestä tai käyttöoikeudesta (leasing).
Pöytäkirjan 2 kohdassa on Saksaa koskeva määräys, jonka mukaan se voi pidättää sisäisen lakinsa mukaisella verokannalla lähdeveron, joka on verovelvollisen hakemuksesta palautettava, jos sopimus alentaa sitä tai se raukeaa.
13 artikla.Luovutusvoitto. Voitosta, jonka sopimusvaltiossa asuva henkilö saa toisessa sopimusvaltiossa olevan kiinteän omaisuuden luovutuksesta, voidaan verottaa siinä sopimusvaltiossa, jossa kiinteä omaisuus on (1 kappale). Samaa periaatetta sovelletaan sellaisen yhtiön osakkeisiin tai osuuksiin, jonka varoista enemmän kuin 50 prosenttia koostuu toisessa sopimusvaltiossa olevasta kiinteästä omaisuudesta (2 kappale). Esimerkiksi myyntivoitosta, jonka suomalaisen asunto-osakeyhtiön osakkeenomistaja saa osakehuoneistonsa luovutuksesta, voidaan verottaa Suomessa.
Jos sopimusvaltiossa asuvalla henkilöllä on toisessa sopimusvaltiossa kiinteä toimipaikka, toimipaikan ja sen liikeomaisuuteen kuuluvan irtaimen omaisuuden luovutuksesta saadusta voitosta voidaan verottaa tässä toisessa valtiossa eli toimipaikan sijaintivaltiossa (3 kappale). Myyntivoitosta, jonka sopimusvaltiossa oleva yritys saa kansainvälisessä liikenteessä käytetyn laivan, ilma-aluksen tai niiden käyttöön liittyvän irtaimen omaisuuden luovutuksesta, verotetaan vain tässä sopimusvaltiossa eli yrityksen asuinvaltiossa (4 kappale).
Voitosta, joka saadaan sellaisen omaisuuden luovutuksesta, jota ei tarkoiteta 1—4 kappaleessa, verotetaan vain luovuttajan asuinvaltiossa (5 kappale).
Jos luonnollinen henkilö on asunut sopimusvaltiossa vähintään viisi vuotta ja hänestä on sitten tullut toisessa sopimusvaltiossa asuva, 5 kappale ei kuitenkaan estä ensiksi mainittua valtiota verottamasta siellä kotipaikan omaavan yhtiön osakkeiden arvonnoususta kansallisten lakiensa mukaisesti ajalta, jolloin henkilö asui siinä valtiossa. Toinen valtio ei saa myöhempää arvonnousua määrittäessään ottaa huomioon ensiksi mainitussa valtiossa verotettua arvonnousua (6 kappale). Samankaltainen mutta suppeampi määräys on nykyisen sopimuksen 5 kappaleessa.
Nämä määräykset eivät merkittävästi muuta nykyisen sopimuksen määräyksiä ja vastaavat pääosin OECD:n mallisopimuksen 13 artiklaa tai sen kommentaaria.
14—16 artikla.Työtulo. Johtajanpalkkio. Taiteilijat ja urheilijat. Työtuloa mukaan lukien työvoiman vuokrauksen puitteissa suoritetusta työstä saatu hyvitys (14 artikla), johtajanpalkkiota (15 artikla) sekä taiteilijoita ja urheilijoita (16 artikla) koskevat määräykset ovat eräin lisäyksin ja poikkeuksin OECD:n mallisopimuksen 15—17 artiklan ja Suomen verosopimuksissaan noudattaman käytännön mukaiset.
Pöytäkirjan 3 kohdan mukaan hallintoneuvosto käsittää kaikki muut samanlaisia tehtäviä suorittavat elimet (15 artikla).
17 artikla.Eläkkeet, elinkorot ja samanluonteiset maksut. Yksityiseen palvelukseen perustuvaa eläkettä, muuta samanluonteista hyvitystä ja elinkorkoa verotetaan vain eläkkeensaajan asuinvaltiossa (1 kappale).
Sopimusvaltion sosiaalivakuutuslainsäädännön tai sopimusvaltion järjestämän muun julkisen sosiaaliturvan perusteella maksettua eläkettä, esimerkiksi Suomen TEL-eläkettä, ja muuta samanluonteista hyvitystä voidaan kuitenkin, 1 kappaleen estämättä ja jos ei 18 artiklan 2 kappaleesta (eläke julkisen palveluksen perusteella) muuta johdu, verottaa tässä valtiossa eli lähdevaltiossa (2 kappale).
Myös artiklan 3 kappale on poikkeus artiklan 1 kappaleeseen. Sen soveltaminen edellyttää, ettei artiklan 2 kappaleen (sopimusvaltion sosiaalivakuutuslainsäädännön tai sopimusvaltion järjestämän muun julkisen sosiaaliturvan perusteella maksettu eläke) tai 18 artiklan 2 kappaleen määräyksistä muuta johdu. Artiklan 3 kappaleen mukaan sopimusvaltiosta kertyvää eläkettä, muuta samanluonteista hyvitystä tai elinkorkoa voidaan verottaa tässä valtiossa. Lopputuloksena on, että myös tällaista eläkettä, hyvitystä ja elinkorkoa voidaan verottaa Suomessa, kun niitä maksetaan Saksassa asuvalle henkilölle.
Pöytäkirjan 4 kohdan mukaan sopimusvaltion ei katsota olevan estynyt käyttämästä 17 artiklan 3 kappaleen mukaista verottamisoikeuttaan myöskään silloin, kun niistä maksuista, jotka tuottavat oikeuden eläkkeeseen, muuhun samanluonteiseen hyvitykseen tai elinkorkoon, on siinä sopimusvaltiossa annettu veronhuojennus, tai kun eläkevakuutus on otettu siinä sopimusvaltiossa (siitä riippumatta, mistä eläke, muu samanluonteinen hyvitys tai elinkorko maksetaan). Kohta on otettu pöytäkirjaan Saksan aloitteesta.
Maksuista, jotka sopimusvaltio tai sen valtiollinen osa tai paikallisviranomainen suorittaa toisessa sopimusvaltiossa asuvalle henkilölle korvauksena poliittisesta vainosta tai sotatoimista (mukaan lukien sotakorvausmaksut) tai ase- tai siviilipalveluksesta tai rikoksesta, rokotuksesta tai samanluonteisesta tapahtumasta johtuvasta vääryydestä tai vahingosta, verotetaan vain ensiksi mainitussa valtiossa eli lähdevaltiossa. Samanlainen mutta suppeampi määräys on nykyisen sopimuksen 18 artiklan 2 kappaleen toisessa virkkeessä.
Uusien määräysten voidaan katsoa lähinnä selkeyttävän voimassa olevan sopimuksen vastaavaa artiklaa (18 artikla). Ne vastaavat OECD:n mallisopimuksen 18 artiklan kommentaarin vaihtoehtoisia määräyksiä.
18 artikla.Julkinen palvelus. Julkisesta palveluksesta saatua palkkaa tai muuta sellaista hyvitystä verotetaan 1 kappaleen a kohdan mukaan vain siinä sopimusvaltiossa, jonka (tai jonka osan, paikallisviranomaisen tai julkisoikeudellisen oikeushenkilön) palveluksessa henkilö on. Vastaava sääntö koskee 2 kappaleen a kohdan mukaan tällaiseen palvelukseen perustuvaa eläkettä. Artiklan 1 kappaleen b kohdassa ja 2 kappaleen b kohdassa tarkoitetuissa tapauksissa palkkaa, muuta hyvitystä ja eläkettä verotetaan kuitenkin vain saajan kotivaltiossa. Näitä tuloja verotetaan 3 kappaleen mukaan kuitenkin työtuloa, johtajanpalkkiota, taiteilijoita ja urheilijoita ja eläkettä koskevien 14—17 artiklan mukaan, jos ne maksetaan jonkin 3 kappaleessa mainitun julkisen vallan yksikön harjoittaman liiketoiminnan yhteydessä tehdystä työstä.
Uuden sopimuksen 18 artiklan 4 kappaleen mukaan eräitä saksalaisia laitoksia pidetään julkisoikeudellisina oikeushenkilöinä. Kappaleiden 1 ja 2 määräyksiä sovelletaan näille laitoksille suoritetusta työstä luonnolliselle henkilölle maksettuun palkkaan ja muuhun hyvitykseen ja eläkkeeseen. Jos hyvitystä ei veroteta siinä valtiossa, jossa laitos on perustettu, sovelletaan 14 artiklaa (Työtulo). Toimivaltaiset viranomaiset voivat sopia muiden samankaltaisten laitosten maksaman hyvityksen vastaavasta kohtelusta. Samankaltainen mutta suppeampi määräys on nykyisen sopimuksen 19 artiklan 4 kappaleessa.
Artiklaa ei ole merkittävästi muutettu. Artikla vastaa suurelta osin OECD:n mallisopimuksen 19 artiklaa.
19 artikla.Opiskelijat ja harjoittelijat. Artiklassa on määräyksiä opiskelijoiden ja harjoittelijoiden saamien tulojen verovapaudesta eräissä tapauksissa. Artikla vastaa pääosin OECD:n mallisopimuksen 20 artiklaa eikä siihen ole tehty merkittäviä muutoksia.
20 artikla.Muu tulo. Tuloa, jota ei käsitellä 6—19 artiklassa, verotetaan vain tulon saajan asuinvaltiossa (1 kappale).
Artikla vastaa OECD:n mallisopimuksen 21 artiklaa.
21 artikla.Kaksinkertaisen verotuksen poistaminen. Suomi käyttää kaksinkertaisen verotuksen poistamisessa päämenetelmänä hyvitysmenetelmää. Suomea koskeva 2 kappaleen a kohta rakentuu sille periaatteelle, että tulon saajaa verotetaan Suomessa (sen ollessa asuinvaltio) myös sellaisesta tulosta, josta sopimuksen mukaan voidaan verottaa Saksassa (lähdevaltio). Suomessa maksettavasta verosta vähennetään kuitenkin vero, joka sopimuksen mukaisesti on maksettu samasta tulosta Saksassa. Kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta on lisäksi voimassa, mitä kansainvälisen kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta annetussa laissa (1552/1995) säädetään. Suomi soveltaa vapautusmenetelmää osinkoon 2 kappaleen b kohdassa tarkoitetussa tapauksessa.
Saksa käyttää sekä vapautus- että hyvitysmenetelmää (1 kappale).
22—24 artikla.Syrjintäkielto. Keskinäinen sopimusmenettely. Tietojen vaihtaminen. Syrjintäkielto (22 artikla) ja tietojen vaihtaminen (24 artikla) koskevat kaikenlaatuisia veroja. Artiklat 22 ja 23 (Keskinäinen sopimusmenettely) ovat OECD:n mallisopimuksen 24 ja 25 artiklan mukaiset.
Artikla 24 artikla on mallisopimuksen 26 artiklan mukainen. Pöytäkirjan 5 ja 6 kohdassa on sitä koskevia Saksan aloitteesta pöytäkirjaan otettuja määräyksiä. Kohdan 5 mukaan tiedot vastaanottavan sopimusvaltio saa ilmaista tiedot verovelvolliselle ja hänen oikeudellisille neuvonantajilleen virallisen syyttäjän tutkintamenettelyn yhteydessä. Kohdan 6 määräysten aiheina ovat tietojen käyttötapa ja saavutettujen tulosten ilmoittaminen, toimet sen varmistamiseksi, että tiedot ovat tarkkoja ja välttämättömiä ja oikeassa suhteessa siihen tarkoitukseen, johon ne annetaan, epätarkkojen tietojen tai perusteetta annettujen tietojen oikaisu tai tuhoaminen, kyseisen henkilön oikeus saada hakemuksesta tieto hänestä vaihdetuista tiedoista ja niiden käyttötarkoituksesta, vaihdettujen tietojen tuhoaminen, velvollisuus pitää kirjaa annetuista ja vastaanotetuista tiedoista ja velvollisuus suojata tiedot luvatonta käsittelyä, muuttamista tai paljastamista vastaan. Nämä määräykset vastaavat yleisiä henkilötietojen käsittelyä koskevia periaatteita.
25 artikla.Sopimuksen soveltaminen erityisissä tapauksissa. Tämän Saksan aloitteesta sopimukseen otetun artiklan mukaan sopimusvaltio saa soveltaa veron kiertämisen tai välttämisen estämistä koskevia kansallisia oikeussäännöksiään. Nykyisen sopimuksen pöytäkirjan 6 kohdassa on samankaltainen määräys.
Pöytäkirjan 7 kohdan mukaan OECD:n malliverosopimuksen 1 artiklan kommentaarin 7—12 kappale huomioon ottaen sopimusta ei voida tulkita niin, että se estäisi sopimusvaltiota soveltamasta veron kiertämisen ja veron välttämisen estämistä koskevia sisäisiä oikeussäännöksiään, jos niitä käytetään sellaisten järjestelyjen kyseenalaistamiseen, jotka ovat sopimuksen väärinkäyttöä.
26 artikla.Diplomaattisen edustuston ja konsuliedustuston jäsenet. Diplomaattisten edustustojen ja konsuliedustustojen jäseniä koskevat määräykset vastaavat OECD:n mallisopimuksen 28 artiklan määräyksiä.
27 artikla.Pöytäkirja. Sopimuksen pöytäkirja on artiklan mukaan sopimuksen olennainen osa.
28 artikla.Voimaantulo. Artikla sisältää sopimuksen voimaantulomääräykset.
29 artikla. Päättyminen. Artikla sisältää sopimuksen päättymistä koskevat määräykset. Sopimuksen on määrä olla voimassa toistaiseksi.